“公司花錢請會計師事務所做審計，并不是說我們一切聽公司的，審計人員和被審計企業(yè)之間有時候是對立的，審計師希望找出問題降低風險，被審計單位則會極力掩飾問題所在?！弊鳛閺摹八拇蟆睍嫀熓聞账叱鰜淼臅嫀煟钔ɑ┮呀泴@種無休止的扯皮與加班熬夜感到疲倦了。
“我們做審計的壓力是很大的，無時無刻不淹沒在海量的數據里，對于公司提供的任何資料都得持懷疑態(tài)度，都要求證，如果企業(yè)存在重大財務問題卻沒有審出來，那么我一旦在審計報告上簽字，名聲就壞了，以后就吃不了這碗飯了?！崩钔f，他離開審計工作，除了疲憊，風險責任加重也是主要原因。
“貓鼠游戲”需完善規(guī)矩
公司的財務報告可以從財務視角呈現企業(yè)經營活動，是投資人了解上市公司的最便捷途徑。為了保證財務報告的真實性、公允性，會計師事務所作為第三方，對公司編制的財務報告進行審計。如果出具標準無保留意見審計報告，則意味著會計師依照獨立審計準則的要求審查后，確認公司遵循了會計準則及有關規(guī)定。
然而在一定程度上，會計師也會出具非標準無保留意見的審計報告。該類報告屬于無保留意見的審計報告的一種，指存在需要強調的重大事項，但已在財務報表中做出充分披露，不影響會計師發(fā)表審計意見。只有在上市公司的財務報表不能公允地反映其財務狀況、經營成果和現金流量情況下，會計師才會出具否定意見的報告或無法表示意見的報告，這意味著該公司的會計報表嚴重歪曲了公司的財務狀況。
會計師事務所和上市公司是一對既合作又博弈的關系主體，一方面出于制度規(guī)定，上市公司需要支付費用請會計師事務所進行審計，二者都有真實、準確披露信息的義務。另一方面，會計師事務所作為第三方服務機構，要接受監(jiān)管約束，必須對財務報告承擔責任，如果為受雇上市公司出具虛假審計意見，或者未能盡職審計，將有被撤銷牌照的風險。
李威向《證券日報》記者介紹，首次承接一家企業(yè)的審計業(yè)務時，會計師事務所會由合伙人帶領經理與項目組重要成員與企業(yè)高管進行多輪面談，了解公司業(yè)務情況，判斷是否可以做這家公司的審計，然后再讓團隊進場。很多情況下，需入駐公司審計一周時間，進行風控測試，確認企業(yè)財務數據不存在較大風險問題之后，會計師事務所才會與這家公司正式簽訂合同。即便如此，在審計過程中，如果發(fā)現公司有重大財務問題，會計師事務所也可以根據合同終止審計服務。
然而有的時候，一些公司為了應對會計師的審計，能夠做出整套的造假方案。李威曾經到一家礦產企業(yè)做審計，其中要盤點一座煤礦山。在審核礦山的權屬合同、貨物質量后，為了謹慎起見，他們還借來儀器測量了礦山體積，并從礦山表面取了礦山樣本測量密度與質量，確認無誤后，出具了無保留意見的審計報告。然而第二年，這座礦山被賣出后，接手者用鏟車鏟過去才發(fā)現，礦山兩米以下都是水泥，完全是一座空礦山。會計師因為已經做到了盡職審計，最終并沒有因此被問責。
但有的會計師事務所就沒那么幸運了。因涉及康得新財務造假案，證監(jiān)會對瑞華會計師事務所正式立案調查，導致該會計師事務所服務的33個IPO項目被叫停，13家公司的再融資項目中止審查。瑞華雖然通過官方微信公眾號發(fā)文稱，對康得新審計項目全面履行了應盡的職責義務，然而，其在連續(xù)多年為康得新出具標準無保留意見后，直到今年才發(fā)表無法表示意見的審計報告，指出貨幣資金余額中的122億元的銀行存款余額無法取得充分適當的審計證據。
有會計師事務所會計師對《證券日報》記者表示，公司審計中重要的一項就是銀行存款的審核，最有效的方法是向銀行發(fā)詢證函。因為詢證函都是發(fā)往銀行對公柜臺，由對公柜臺審核回復，幾乎不可能出現銀行與公司聯(lián)合造假的可能。“即便是企業(yè)賬上只有一萬塊錢，但分給了四家銀行，會計師事務所也必須向這四家銀行發(fā)詢證函。只有企業(yè)的應收往來款，會計師才會根據重點科目進行抽查?！?/p>
2018年年末，康得新及其下屬三家公司賬面顯示，在北京銀行存款余額為122億元，瑞華于2019年3月起，共三次發(fā)函給北京銀行西單支行，在4月29日收到北京銀行詢證函，了解到康得新銀行存款賬戶余額為0元，該賬戶在北京銀行有聯(lián)動賬戶業(yè)務，銀行歸集金額有122億元。但瑞華向北京銀行了解聯(lián)動賬戶信息，卻沒有得到銀行回應。因為銀行回函信息與公司賬面記載余額、公司網銀顯示余額不一致，瑞華最終無法判斷康得新銀行存款期末余額的真實性、準確性及披露的恰當性。
而此時的康得新，已經發(fā)生了債務違約。
“業(yè)務虛轉”現象值得警惕
“加班、熬夜，審計的賬務越來越復雜，這讓會計師事務所的審計人員流動越來越頻繁。很多團隊只有組長有一些資歷，組員們都是剛畢業(yè)的學生，他們的專業(yè)性堪憂。倒是我的很多朋友做審計工作多年，出來后就到上市公司做財務總監(jiān)了。”楊柳是一位上市公司財務負責人，也是審計出身。
楊柳對《證券日報》記者表示，從近年來接觸的審計人員可以看出，一些人的專業(yè)水平有不小的下降。審計人員不僅僅是為公司出具一份審計報告，還要在一定程度上向企業(yè)提出財務管理處置建議，幫助企業(yè)優(yōu)化財務管理，這要求會計師有較強的財務數據統(tǒng)籌能力。然而會計行業(yè)的市場競爭加劇，讓一些資深的會計師或是單干，或是跳槽，導致一些會計師事務所人員隊伍不穩(wěn)。
會計師事務所的合伙人和經
理，須負責上市公司的財報審核工作，并在財務報告最終版本上簽字；而具體的審核工作則交給各個項目團隊負責。團隊負責人多數擁有注冊會計師資格，其他的會計師只要擁有會計師從業(yè)資格證，其工作也相對繁重而公式化。實際操作中合伙人與經理并不需要全程在場，而由各團隊負責人把控審核進度并進行重大事項匯報。一個會計師審核團隊只有做完一家公司的審計報告后，才可以接手另一個任務，但合伙人與經理則可以同時接手幾家公司的財報審核工作。
會計師何小寶就不得不在風險控制與抓大放小中，不斷權衡利弊。在審計工作中，她需要進行各種風險測試，看發(fā)票、對賬，也要對企業(yè)重點部門人員做訪談，對企業(yè)的賬務做第三方核實，這些都要花費她大量的時間與精力。因為項目周期緊，何小寶時常要熬夜到一兩點才能完成當天的工作，然而這依然無法跟上領導要求的進度。于是，對于一些并不緊急的事項只好簡化流程，在風險可控的情況下，提早完成審核。
在一個財報季，何小寶甚至要完成三、四家公司的財報審核工作，這就必須對流程有精準到秒的掐算。她們曾經為一家上市公司做年報審核，這家公司此前收購了兩家企業(yè)，相關財務數據一直沒有理順，因而一再拖延審計。由于耗不起時間，且風控難以把握，何小寶的團隊最終取消了與這家公司的合約，白白浪費了她好幾周的時間?！昂髞砺犝f這家公司不得已，臨時找了別的會計師事務所，出價足足比我們高了三倍。當然時間緊任務重，還要承擔風險，可能就值那個價了?！?/p>
會計師事務所的監(jiān)管權主要在財政部手中，但涉及上市企業(yè)，證監(jiān)會就會參與聯(lián)合監(jiān)管，根據國家有關規(guī)定，不是所有會計師事務所都可以從事證券、期貨相關業(yè)務資格。想取得證券業(yè)務資格，會計師事務所需滿足多項要求，其中包括注冊會計師不少于80人。一些會計師事務所在規(guī)模上無法達到這一要求，只好邀請注冊會計師掛靠在會計師事務所，這樣的會計師每年還能從事務所拿到一筆收入。
如果涉及違法行為特別嚴重，會計師事務所和注冊會計師就會被吊銷資格。如會計師事務所合伙人不在所里專職執(zhí)業(yè)，但允許他人以自己的名義執(zhí)行業(yè)務，就觸發(fā)了紅線。深圳正鑒會計師事務所便因此被吊銷了資格。也有的會計師只收集會計報表未盡審計義務，就出具無保留意見的報告，被監(jiān)管部門發(fā)現問題后，往往是會計師吊銷資格，會計師事務所暫停業(yè)務，因此注冊會計師的風險遠高于事務所。
何小寶表示，在審計報告中，多數情況下是合伙人和經理簽字，其他項目負責人即使有注冊會計師資格也不愿意去簽字?！笆杖氲拇箢^是簽字注冊會計師拿，當然他們擔負的風險也最多。因為工作關系，我也認識很多證券公司的朋友，他們說自己是金融民工，我想說我們才是。上市公司年報審核完了，還有大批IPO和其他公司財報要審核，我們一年到頭有加不完的班。”
提高審計違法成本迫在眉睫
一些上市公司財務造假，會計師事務所審核出現關鍵性紕漏，原因之一就是違法成本較低。以康得新為例，證監(jiān)會已經對其進行了頂格處罰60萬元，并對相關人員采取終身證券市場禁入措施，但如果不進行集體訴訟，投資人幾乎得不到任何賠償。
宋一欣律師在接受《證券日報》記者采訪時表示，60萬元的處罰在現行《證券法》中已經是頂格處罰了，但對于違法企業(yè)來說，威懾力很小。如果能按違法所得和違法情節(jié)進行比例處罰，執(zhí)法力就可以大大增加。“我建議向違法上市公司收取大額罰金，追究上市公司負責人和審計負責人的刑事責任，將部分處罰收入通過基金形式補償給受損的投資者?！彼我恍勒f。
目前，證監(jiān)會對類似上市公司財務造假案件均以“信息披露違法”為依據處罰，涉及責任包括行政責任、刑事犯罪以及民事賠償。對于會計師事務所的處罰中，處罰的額度要比上市公司大得多。
國內八大會計師事務所之一的大華會計師事務所，2018年被證監(jiān)會處罰。該所在佳電股份2013年至2015年財務報表審計過程中，未勤勉盡責，出具的審計報告存在虛假記載。證監(jiān)會對其處以沒收業(yè)務收入150萬元，罰款450萬元，同時對三名責任人給予警告及罰款處分。立信會計師事務所曾因“2016年大智慧案”和“2017年步森股份案”而觸碰了“兩年兩罰”紅線，被責令暫停承接新的證券業(yè)務，于兩個月內完成整改，根據核查結果決定是否“解禁”。
“兩年兩罰”制度要求會計師事務所在兩年內，在執(zhí)業(yè)活動中受到兩次以上行政處罰、刑事處罰的，不得承接證券業(yè)務，并應當自出現該情形之日起5個工作日內提交會計師事務所整改計劃表。
而從國外來看，對會計師事務所的處罰則更加嚴厲。2001年，安然公司轟然倒臺，參與財務造假、位居世界五大會計公司之列的安達信公司，也因審計工作中出現欺詐行為被美國證券交易委員會罰了700萬美元，此后被吊銷營業(yè)執(zhí)照。2002年6月，安達信被法院認定犯有阻礙政府調查安然破產案的罪行。從2002年8月31日起，安達信停止上市公司的審計業(yè)務。雖然2005年12月，美司法部放棄了對安達信的訴訟，但安達信已樹倒猢猻散。
印度證券監(jiān)管機構在2018年禁止全球四大審計機構之一普華永道為該國上市公司提供審計服務，這一禁令有效期為兩年，原因是普華永道未能發(fā)現已破產的薩蒂揚計算機科學公司涉案金額達17億美元的會計欺詐行為。除了吊銷上市公司審計資格外，印度證券交易委員會還責令普華永道退回1.3億盧比（約合200萬美元）的非法所得。雖然近兩年來，國內監(jiān)管層對中介機構在證券市場的違法違規(guī)監(jiān)管處罰力度已有所加強，但顯然“兩年兩罰”的紅線無法與禁業(yè)處罰相比擬。
專家認為，補齊證券會計師行業(yè)的監(jiān)管執(zhí)法短板，關鍵是提高違法成本。從立法思路來說，也要區(qū)分“主動做假”和“被動做假”。即在司法實踐中，證券會計師事務所及從業(yè)人員對相關業(yè)務事項未履行特別注意義務，對其他業(yè)務事項未履行普通注意義務的，應當依法判令其承擔相應法律責任。
